МИНИСТЕРСТВО ФИНАНСОВ РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ
ФЕДЕРАЛЬНАЯ НАЛОГОВАЯ СЛУЖБА
ПИСЬМО от 20 января 2014 г. N ГД-4-3/526@
Вопрос:
Об определении в целях налога на прибыль момента признания расходов в
виде списанного безнадежного долга, по которому истек срок исковой
давности, если налогоплательщик создает резервы по сомнительным долгам.
Ответ:
Федеральная налоговая служба, рассмотрев письмо, сообщает следующее.
Исходя
из материалов акта выездной налоговой проверки за период 2010 - 2011
гг., приложенного к вышеуказанному письму, налоговый орган, в частности,
вменил налогоплательщику нарушение в виде неправомерного завышения
расходов, участвующих в формировании налоговой базы по налогу на прибыль
организаций в указанных периодах, на суммы дебиторской задолженности,
сроки исковой давности по которым истекли в более ранних налоговых
периодах.
Необходимо отметить, что в действующем налоговом законодательстве, в частности, в ст. 272
Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс),
устанавливающей порядок признания расходов при методе начисления,
отсутствуют четкие нормы, регулирующие порядок определения момента
признания внереализационных расходов в виде безнадежного долга.
По данному вопросу Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации вынес Постановление
от 15.06.2010 N 1574/10 (по делу N А56-4354/2009), согласно которому
порядок признания расходов при методе начисления, установленный п. 1 ст. 272
Кодекса, не предоставляет налогоплательщику права на произвольный выбор
налогового периода, в котором в состав внереализационных расходов
включается безнадежная к взысканию задолженность.
Содержащееся в данном Постановлении
Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации (далее -
Постановление ВАС РФ) толкование правовых норм является общеобязательным
и подлежит применению при рассмотрении арбитражными судами аналогичных
дел.
Таким образом, после принятия указанного Постановления ВАС РФ решение аналогичных вопросов арбитражными судами в пользу налоговых органов имеет дополнительную перспективу.
Вместе
с тем в настоящее время вопрос о порядке определения момента признания
внереализационных расходов в виде безнадежного долга (по любому из
установленных п. 2 ст. 266
Кодекса оснований) окончательно не урегулирован. Отсутствие в
законодательстве четкого порядка признания указанных расходов оставляет
возможность принятия арбитражными судами решений, противоположных
позиции, изложенной в вышеуказанном Постановлении ВАС РФ (например, Постановление
ФАС Московского округа от 31.07.2013 по делу N А40-156729/12-116-278).
При этом приведенная в Письме МИ ФНС России по КН N 7 ссылка на Постановление ФАС Московского округа от 30.11.2012 по делу А40-77244/11-129-330 (Определением ВАС РФ от 27.05.2013 N ВАС-2898/13 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ) не является примером противоречия Постановлению
Президиума ВАС РФ N 1574/10 в полной мере, поскольку, как указал суд,
налогоплательщик принимал решение о моменте признания внереализационных
расходов в виде безнадежного долга до принятия данного Постановления ВАС РФ.
В то же время нормы п. 1 ст. 54
Кодекса предоставляют налогоплательщику право провести перерасчет
налоговой базы и суммы налога за налоговый (отчетный) период, в котором
выявлены ошибки (искажения), относящиеся к прошлым налоговым (отчетным)
периодам, в случаях, когда допущенные ошибки (искажения) привели к
излишней уплате налога.
Одновременно по итогам рассмотрения акта выездной проверки необходимо отметить следующее.
В
акте приводятся факты списания в проверяемых периодах (2010 - 2011 гг.)
сумм безнадежных долгов, по которым, в частности, сроки исковой
давности истекли в более ранние периоды. В
этой связи инспекцией по всем соответствующим эпизодам делается вывод о
завышении налогоплательщиком внереализационных расходов в проверяемом
периоде.
Согласно
материалам акта филиалами и обособленными подразделениями
налогоплательщика в проверяемых периодах в целях налогообложения
создавались резервы по сомнительным долгам.
Положениями пп. 2 п. 2 ст. 265
Кодекса предусмотрено, что, если налогоплательщик создает резервы по
сомнительным долгам, то внереализационными расходами признается часть
суммы безнадежного долга, которая не покрывается резервом.
Однако
в акте инспекцией по всем выявленным случаям списания безнадежных
долгов в ненадлежащих периодах налогоплательщику вменяется нарушение в
виде завышения сумм внереализационных расходов на всю сумму безнадежного
долга, что при наличии у него резерва по сомнительным долгам не
является обоснованным.
При
этом в акте, напротив, не уделяется должного внимания оценке
правильности создания налогоплательщиком резервов по сомнительным
долгам, правомерности включения в них сумм безнадежных долгов,
корректировки сумм создаваемых резервов на суммы остатков резервов
предыдущих периодов и отнесения соответствующих сумм на
внереализационные доходы (расходы) отчетных (налоговых) периодов 2010 -
2011 гг.
Учитывая
изложенное, в целях формирования обоснованного заключения по итогам
рассматриваемой части выездной проверки факты несвоевременного списания
сумм безнадежных долгов должны быть соотнесены с конкретными нормами Кодекса , которые были нарушены налогоплательщиком в условиях создания им резерва по сомнительным долгам.
Государственный советник Российской Федерации 3 класса Д.Ю.ГРИГОРЕНКО 20.01.2014 | 
Главная 
